Ook kleinkindvrijstelling voor bonuskleinkinderen?
Geplaatst op: 13-12-2021, 09:40:04
Sinds de Rijksoverheid de vrijstelling in de erfbelasting voor kleinkinderen in 2010 sterk verhoogde, wordt deze in de testamentenpraktijk veelvuldig toegepast. Vooral welgestelde grootouders hebben hier veel interesse voor. Maar kunnen nu alleen hun kleinkinderen – of ook hun bonuskleinkinderen – een beroep op de kleinkindvrijstelling doen?
Deze vraag komt in de praktijk regelmatig voor, nu er steeds vaker sprake is van samengestelde gezinnen. Het begrip kleinkind is echter noch in de AWR noch in de Successiewet gedefinieerd. Hierna wordt uiteengezet welke afwegingen een rol spelen bij de wijze waarop de kleinkindvrijstelling kan worden ingezet – en hoe bont we het daarmee kunnen maken.
Hoe werkt het civielrechtelijk?
Net als in de AWR en Successiewet is ook in het Burgerlijk Wetboek geen definitie gegeven van wat er moet worden verstaan onder een kleinkind. Mogelijk is dit zo, omdat een grootouder geen zorgverplichting jegens een kleinkind heeft. Een legitieme portie jegens de grootouder heeft een kleinkind ook niet, tenzij deze door plaatsvervulling opkomt voor het erfdeel van zijn of haar ouder. Van Vijfeijken en Gubbels definiëren kleinkinderen eenvoudigweg als afstammelingen in de rechte lijn.[1]
Gelijkstellingen voor de Successiewet
In de Successiewet, artikel 19, eerste lid letter a en b zijn twee belangrijke fiscale ficties opgenomen. De eerste fictie behelst dat twee ongehuwden, die voor de toepassing van de Successiewet als partner van elkaar worden aangemerkt, als gehuwden worden beschouwd. Uiteraard duurt deze fictie maar zolang als deze ongehuwden voldoen aan de voorwaarden om voor de schenk- en erfbelasting als partner van elkaar te worden beschouwd. De tweede fictie houdt in dat aanverwanten voor de toepassing van de Successiewet worden beschouwd als bloedverwanten. Ook deze fictie eindigt als het partnerschap dat de aanverwantschap deed ontstaan, op een andere manier wordt beëindigd dan door overlijden.
Voorbeeld ter verduidelijking
Een voorbeeld ter verduidelijking: Jan, een weduwnaar, woont samen met Ria. Ria heeft geen kinderen, maar Jan heeft een zoon, Peter. Peter is gescheiden, heeft zelf geen kinderen, maar woont al jaren samen met Saar en haar dochtertje Femke. Femke heeft het hart van zowel Jan als Ria gestolen. Wat als zij nu beiden dat lieve kind in hun testament opnemen en haar bedenken met een legaat ter grootte van de kleinkindvrijstelling?
De eerste fictie maakt dat Jan en Ria, en Peter en Saar, als gehuwden worden aangemerkt, mits zij voor de Successiewet als partner worden aangemerkt. Dat betekent dat zij ófwel een notarieel verleden samenlevingsovereenkomst met daarin opgenomen een zorgverplichting moeten hebben, ófwel samen reeds langer dan vijf jaar op hetzelfde adres ingeschreven moeten staan. Laten we even aannemen dat beide stellen daaraan voldoen.
De eerste fictie is uiteraard van invloed op de tweede fictie. Immers, als Jan en Ria fictief als gehuwd worden aangemerkt, worden bloedverwanten van Jan daardoor aangemerkt als aanverwanten van Ria. Vervolgens bepaalt de tweede fictie dat als van aanverwanten kan worden gesproken, deze voor de toepassing van de Successiewet als bloedverwanten worden beschouwd.
Wat gebeurt er als Jan overlijdt?
Femke is een aanverwant van Jan, omdat Peter door het langdurig samenwonen wordt beschouwd als te zijn gehuwd met Saar. Uiteraard wordt deze fictie pas beoordeeld ten tijde van het overlijden van Jan. Femke wordt als aanverwant door de tweede fictie gelijkgesteld aan een bloedverwant van Jan, ofwel een afstammeling in de rechte lijn. De vrijstelling is dus van toepassing.
Wat gebeurt er als Ria overlijdt?
Als Ria overlijdt, voor of na het overlijden van Jan, en Femke het tweede kleinkindlegaat ontvangt, is de vrijstelling niet van toepassing. De twee ficties werken als volgt uit. Peter is een aanverwant van Ria en Femke is een aanverwant van Peter. Femke is voor Ria dus geen aanverwant, maar een aanverwant van een aanverwant. Daar helpen beide ficties niet aan. Zou Femke nu een eigen kind van Peter zijn geweest (een bloedverwant), dan was zij wel een aanverwant van Ria. Ook na het overlijden van Jan, mits zij dan nog successiepartner waren. Ergo, bonuskleinkinderen kunnen doorgaans ook de kleinkindvrijstelling toepassen, behalve in de situatie waarbij er sprake is van een aanverwant van een aanverwant, zoals beschreven tussen Ria en Femke.
Hoe kunnen we de vrijstelling inzetten?
De meest eenvoudige wijze om de vrijstelling in te zetten, is om de kleinkinderen in het testament een legaat toe te kennen ter grootte van de vrijstelling van € 21.282 per kleinkind (artikel 32, lid 1, ten vierde, letter d SW). De kleinkinderen hoeven daarin niet bij naam te worden genoemd; het legaat kan worden toegekend aan alle afstammelingen in de rechte lijn, tweede graad, die in leven zijn of zijn verwekt[2] ten tijde van het overlijden van de grootouder. Bonuskleinkinderen moeten uiteraard wel bij naam worden genoemd.
Zijn er meerdere kinderen die ieder niet evenveel kinderen hebben, dan komt de vraag op of de making per staak gelijk moet zijn. Vindt de testateur dat belangrijk – of zijn of haar kinderen – en houdt de testateur daar rekening mee, dan kan eenvoudig worden bepaald dat de kleinkindlegaten ten laste komen van de betreffende ouder. Per staak wordt er dan gelijk gedeeld. Let erop dat bij het legaat niet de term last wordt gebruikt, omdat hier weer andere, ongewenste fiscale gevolgen aan kunnen zijn verbonden.
En hoe werkt nu de turbovariant?
De turbovariant werkt in bovenstaand voorbeeld als volgt: Jan legateert aan Femke een renteloze vordering op zijn zoon, Peter. Deze vordering heeft een nominale waarde, zodanig dat de contante waarde ongeveer gelijk is aan het bedrag van de kleinkindvrijstelling. Peter is 60 als Jan overlijdt, dus de contante waarde van de vordering bedraagt 40% (artikel 5 Uitvoeringsbesluit SW). Sluit het legaat aan bij de kleinkindvrijstelling, dan bedraagt de nominale waarde van de vordering € 21.282 * 100/40 = € 53.205. Femke geeft de blooteigendomwaarde van € 21.282 in de aangifte erfbelasting aan en past de kleinkindvrijstelling toe. Peter trekt hetzelfde bedrag af van zijn erfdeel.
Twintig jaar later overlijdt Peter; hij heeft Saar en Femke als erfgenamen benoemd. Femke brengt haar vordering, nominaal € 53.205, geheel in mindering op haar erfdeel. De besparing van een gewoon kleinkindlegaat bedraagt maximaal 36% van € 21.282, ofwel € 7.661 per kleinkind per grootouder. Laat je immers het legaat achterwege, dan vererft dit bedrag belast naar het kind en daarna (na aftrek van 20% erfbelasting) nog een keer belast naar het kleinkind. Door het legaat vererft het rechtstreeks en onbelast. De besparing van de turbovariant is met maximaal € 14.045 de kaskraker. Hier bespaart het kleinkind aanvullend maximaal 20% over de aangroei van bloot- naar volle eigendom.
Kanttekeningen gebruik varianten kleinkindlegaat
Echter, bij het gebruik van beide varianten van het kleinkindlegaat moeten we kanttekeningen plaatsen. Voor de gewone variant geldt al dat het legaat beperkend kan werken voor toeslagen van de kleinkinderen, maar voor de turbovariant is dat zeker het geval. Het kleinkind dient de vordering tot aan het overlijden van de ouder of eerdere aflossing immers in box 3 aan te geven. De ouder voert de corresponderende schuld in box 3 op. Heeft deze laatste onvoldoende box-3-vermogen, dan is de heffing in box 3 per saldo een lastenverzwarende factor. Dat is het geval vanaf het 18e jaar van het kleinkind. Tot het 18e jaar vallen de vordering en de schuld in de aangifte van de ouder tegen elkaar weg.
Verder is in de Successiewet een beperkte dam opgeworpen tegen deze turbovariant (zie artikel 10, lid 9 SW). De toename van de blooteigendomwaarde naar de nominale waarde van de vordering blijft alleen onbelast als, in ons voorbeeld, Peter ook ten minste € 53.205 van Jan erft. Meer dan dat legt de wetgever de calculerende grootouder niet in de weg.
Interessant voor wie?
Gezien de mogelijke onbalans in de heffing van inkomstenbelasting en het effect op toeslagen is de turbovariant vooral te adviseren aan grootouders met vermogende kinderen. Het gewone kleinkindlegaat is echter breed toepasbaar. En in de meeste gevallen dus ook voor bonuskleinkinderen.
Bron: bijdrage van 10 december 2021 van Mr. Erik W.L.M. Tops REP, fiscalist, estate planner en trainer bij Fiscount, op www.accountancyvanmorgen.nl
[1] Zie WPNR 2010/6831, Over kinderen, partners, tarieven en vrijstellingen, onderdeel 4.
[2] Zie BW 1:2: “Een kind waarvan een vrouw zwanger is, wordt als reeds geboren aangemerkt, zo dikwijls zijn belang dit vordert.”